Até dezembro de 2021, o Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social era regulamentado pela Lei Ordinária nº 12.101/2009. Mas, a partir do dia 16 daquele mesmo mês, a referida certificação passou a ser regulamentada pela Lei Complementar nº 187/2021.
Até a publicação da LC, tinha-se o entendimento pacífico de que o ato administrativo de concessão era um ato declaratório. E agora, após a legislação entrar em vigor, mudou-se a natureza do ato administrativo?
Inicialmente, faz-se necessário analisarmos os atos administrativos, e dentro do seu critério objetivo, eles são aqueles praticados efetivamente no exercício da função administrativa, sem os quais a administração pública não seria capaz de se mover.
Hely Lopes Meirelles ensina que o ato administrativo “é toda manifestação unilateral de vontade da Administração Pública que, agindo nessa qualidade, tenha por fim imediato adquirir, resguardar, transferir, modificar, extinguir e declarar direitos, ou impor obrigações aos administrados ou a si própria” [1].
Por sua vez, Celso Antônio Bandeira de Mello conceitua atos administrativos em sentido amplo como “declaração do Estado (ou de quem lhe faça as vezes, como, por exemplo, um concessionário de serviço público), no exercício de prerrogativas públicas, manifestada mediante providências jurídicas complementares da lei a título de lhe dar cumprimento, e sujeitas a controle de legitimidade por órgão jurisdicional” [2].
Carvalho Filho define o ato administrativo como sendo “a exteriorização da vontade dos agentes da Administração Pública ou de seus delegatários, nessa condição, que, sob regime de direito público, vise à produção de efeitos jurídicos, com o fim de atender ao interesse público” [3].
Feita a conceituação do ato administrativo, é necessário adentrarmos em seus efeitos constitutivo e declaratório, para fins da presente discussão.
Maria Sylvia Di Pietro [4] apresenta a seguinte definição:
“Ato Constitutivo é aquele pelo qual a Administração cria, modifica ou extingue um direito ou uma situação do administrado. É o caso da permissão, autorização, dispensa, aplicação da penalidade, revogação.
Ato declaratório é aquele em que a Administração apenas reconhece um direito que já existia antes do ato”.
Por sua vez, Hely Lopes Meirelles [5] apresenta a seguinte definição:
“3.5.2.1 Ato constitutivo: é o que cria uma nova situação jurídica individual para seus destinatários, em relação à Administração. Suas modalidades são variadíssimas, abrangendo mesmo a maior parte das declarações de vontade do Poder Público. São atos dessas categorias as licenças, as nomeações de funcionários, as sanções administrativas e outros mais que criam direitos ou impõem obrigações aos particulares ou aos próprios servidores públicos.
(…)
3.5.2.3 Ato Declaratório: é o que visa a preservar direitos, reconhecer situações preexistentes ou, mesmo, possibilitar seu exercício. São exemplos dessa espécie a apostila de títulos de nomeação, a expedição de certidões e demais atos fundados em situações jurídicas anteriores”.
Em suma, enquanto o ato constitutivo faz emergir o direito, o ato declaratório reconhece uma situação já posta, uma situação anterior.
O Superior Tribunal de Justiça, inclusive, editou a Súmula 612, nos seguintes termos:
“Súmula 612: O certificado de entidade beneficente de assistência social (Cebas), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da imunidade”.
A Suprema Corte, no julgamento da ADI 4.480, pelo voto do ministro relator Gilmar Mendes, concluiu no mesmo sentido, registrando o relator que “o exercício da imunidade deve ter início assim que os requisitos exigidos pela lei complementar forem atendidos”.
Pois bem, a Lei Complementar, em seu artigo 3º, diz que “farão jus à imunidade de que trata o §7º do artigo 195 da Constituição Federal as entidades beneficentes que atuem nas áreas da saúde, da educação e da assistência social, certificadas nos termos desta Lei Complementar (…)”.
Com a lei atual, o certificado passa a ser um requisito para fins de fruição da imunidade, em outras palavras, passa a ter efeito constitutivo. Portanto, é necessário que a entidade beneficente tenha o certificado para que possa usufruir do direito a imunidade previsto no artigo 195, §7º, da Constituição.
Ocorre que o efeito constitutivo contradiz o disposto no artigo 36 da Lei Complementar nº 187/2021, que condiciona a retroação dos efeitos da certificação à data de protocolo do requerimento para fins tributários e, ainda o disposto no artigo 6º da mesma lei, o qual exige que a demonstração dos requisitos para fins de certificação se dê com referência ao exercício anterior ao do protocolo.
Na verdade, as disposições da Lei Complementar contradizem a lógica, o direito, o instituto da imunidade. Senão, vejamos é necessário que se cumpram os requisitos da certificação no exercício anterior ao do protocolo, mas os efeitos do certificado retroagem apenas à data do protocolo, além de ir na contramão do que está posto pela Súmula 612 do STJ.
Ao ler isso, nos dá a impressão de que o legislador não se atentou aos artigos da própria lei ora criada por ele. Questões meramente interpretativas que, quando postas na prática, serão prejudiciais às instituições que dependerão do certificado para usufruírem de um direito fundamental.
O legislador, sob o frágil argumento de estar cumprindo o disposto no artigo 146, II, da Constituição da República, rebaixou a imunidade ao patamar da isenção, ou seja, as instituições ficarão à mercê de um ato administrativo para usufruir de um direito constitucional – a imunidade das contribuições sociais.
Vejamos o que dispõe o Código Tributário Nacional acerca da isenção:
“Artigo 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração.
Artigo 178 – A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do artigo 104.
Artigo 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão”.
A Lei Complementar nº 187/2021 específica as condições e os requisitos para fins de concessão do certificado e, por consequência, a fruição da imunidade, esclarecendo a quais tributos a mesma se aplica. A mesma lei exige um requerimento prévio para fins de análise do cumprimento dos requisitos e, por consequência, um despacho da autoridade competente outorgando-lhe o benefício fiscal.
Por fim, a Lei Complementar exige a renovação do certificado, isto é, o tratamento da isenção destinado à imunidade. Temos, claramente, uma imunidade tratada como se fosse uma isenção.
Enfim, é certo que o Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (Cebas), mesmo estando disposto em Lei Complementar, não pode ter se tornado um ato constitutivo, pois se assim for, teremos a afronta ao instituto da imunidade tributária.
Sem dúvidas, a publicação da Lei Complementar em questão é o início do fim das entidades beneficentes. Como disse chief justice John Marshall, quando do julgamento, em 1819, do célebre caso ‘McCulloch v. Maryland’, “o poder de tributar não pode chegar à desmedida do poder de destruir”.
[1] MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. 32ª ed. Atual. São Paulo: Ed. Malheiros, 2006. p. 149.
[2] BANDEIRA DE MELLO, Celso Antônio. Curso de Direito Administrativo. 18ª ed. São Paulo: Malheiros, 2004.
[3] CARVALHO FILHO, José dos Santos. Manual de Direito Administrativo. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2009.
[4] PIETRO, Maria Sylvia Zanella Di. Direito Administrativo. 31ª ed. Rev. Atual. e Ampl. Rio de Janeiro: Forense, 2018. p. 258.
[5] Op. Cit. p. 172.
Por Renata Lima e Guilherme Reis
Renata Lima é advogada e sócia do Lima & Reis Sociedade de Advogados.
Guilherme Reis é advogado e sócio do Lima & Reis Sociedade de Advogados.
Revista Consultor Jurídico, 31 de maio de 2022
